di Nicola Giordano
È tempo di bilanci e molte imprese che non adottano i principi contabili internazionali sono chiamate a valutare la sospensione, fino al 100%, degli ammortamenti annui del costo delle immobilizzazioni materiali e immateriali.
Il riferimento normativo, destinato ad avere un impatto sui bilanci di esercizio 2020, è l’articolo 60 del cosiddetto decreto “Agosto”, convertito in legge con L. 126/2020.
L’ammortamento è quel procedimento contabile che consente di ripartire il costo pluriennale di un bene nell’arco della sua vita utile, imputando a ciascun esercizio amministrativo la parte di costo proporzionale al contributo apportato al processo produttivo. La facoltà di sospenderli ha quindi l’obiettivo di ridurre i costi e alleggerire i bilanci.
Ambito e modalità di applicazione della norma
La norma non specifica a che livello di immobilizzazione deve essere applicata e quindi, come sottolineato anche dal documento interpretativo n. 9 pubblicato dall’OIC il 14 aprile 2021, è possibile applicare la deroga «ai singoli elementi delle immobilizzazioni materiali o immateriali, ai gruppi di immobilizzazioni materiali o immateriali oppure all’intera voce di bilancio».
La quota di ammortamento sospesa è imputata al conto economico relativo all’esercizio successivo e, con lo stesso criterio, sono differite le quote relative agli esercizi seguenti, determinando di fatto il prolungamento del piano di ammortamento di un anno.
La misura potrà essere estesa agli esercizi successivi con decreto del MEF e in relazione all’evoluzione dell’influenza che la crisi epidemiologica in atto eserciterà sulla situazione economica. Qualora la durata economica del bene fosse limitata da vincoli contrattuali o tecnici il piano di ammortamento non subirebbe alcuno slittamento, ma una rimodulazione delle quote annuali successive.
Affinché possa essere esercitata la facoltà di sospendere gli ammortamenti, la legge impone l’istituzione di una riserva indisponibile e l’indicazione della decisione nella nota integrativa.
È necessario, infatti, destinare gli utili realizzati nell’esercizio 2020 a una riserva indisponibile, per una quota corrispondente a quella di ammortamento sospesa.
La riserva indisponibile viene costituita, nell’odine:
1. utilizzando esclusivamente gli utili realizzati nel 2020
2. utilizzando riserve di utili o altre riserve patrimoniali disponibili, qualora gli utili conseguiti nel 2020 non siano sufficienti;
3. accantonando gli utili degli esercizi successivi, qualora non siano presenti riserve costituite negli anni precedenti.
La nota integrativa illustrerà le ragioni della deroga, dell’iscrizione e dell’importo della riserva e ne illustrerà l’influenza sulla rappresentazione della situazione patrimoniale, finanziaria e del risultato economico dell’esercizio.
L’impatto fiscale
I soggetti che si avvalgono della facoltà di sospendere gli ammortamenti hanno la possibilità di dedurre ugualmente la quota di ammortamento rinviata, dal reddito di impresa, alle stesse condizioni e con gli stessi limiti previsti dagli articoli 102, 102-bis e 103 del TUIR e ai fini IRAP. Questo implica due deroghe: la prima riguarda il principio di derivazione rafforzata ex art. 83 TUIR, che estende la validità ai fini fiscali dei criteri di qualificazione, imputazione temporale e classificazione previsti per la redazione del bilancio secondo i principi contabili; la seconda è relativa al principio di previa imputazione al conto economico delle spese e degli altri componenti negativi ai fini della deduzione ex art. 109 TUIR, comma 4. Al riguardo la stessa Agenzia delle Entrate durante l’edizione 2021 di Telefisco precisa che: «la mancata imputazione a conto economico nel 2020 della quota di ammortamento non influisce sulla deducibilità fiscale della stessa, la quale resta confermata a prescindere dall’imputazione a conto economico».
La deroga sugli ammortamenti non ha efficacia dal punto di vista fiscale ma determina una differenza temporanea imponibile con conseguente rilevazione in bilancio di imposte differite, definite dall’OIC 25 Imposte sul reddito § 14 come le «imposte che pur essendo di competenza dell’esercizio sono dovute in esercizi futuri. Infatti, le imposte dovute nell’esercizio risultano inferiori alle imposte di competenza rilevate in bilancio e, dunque, la società iscrive una passività per imposte differite, per le imposte che saranno pagate negli esercizi successivi».
La conseguenza è che, da un punto di vista reddituale, i benefici contabili in deroga all’art. 2426 c.c. corrisponderanno alla differenza tra la diminuzione dei costi dovuta alla sospensione degli ammortamenti e l’aumento dei costi causato dalla fiscalità differita; da un punto di vista patrimoniale, la riserva indisponibile dovrà essere rettificata del valore del fondo imposte iscritto tra le passività del bilancio.
In conclusione le imprese devono effettuare, con il supporto di validi professionisti, una serie di valutazioni, concernenti la selezione dei beni ai quali applicare la deroga, la valutazione della percentuale da imputare e degli effetti della fiscalità differita.